국문요약 9

제1장 서론(박미숙) 13
제1절 문제제기 15
제2절 연구의 방법 및 범위 17

제2장 역외탈세 개념 및 현행규정(박미숙) 19
제1절 역외탈세의 개념 21
1. 역외탈세의 의의 21
2. 연구대상으로서 역외탈세와 구분되어야 할 개념 22
제2절 역외탈세 규제 관련 현행법 검토 24
1. 현행법상 역외탈세에 대한 입장 개관 24
2. 국제조세기본법상 국제조세회피의 기본원칙과 방지방안 25
가. 국조법상 실질과세원칙 25
나. 조세회피방지 규정 26
다. 조세피난처 페이퍼컴퍼니 설립 28

제3장 역외탈세의 유형분석(윤해성) 31
제1절 개관 33
제2절 유형 분석 34
1. 법리적 고찰 34
2. 역외탈세의 행위유형 36
가. 해외직접투자 신고한 1개의 페이퍼컴퍼니의 명의로 거래하는 유형 36
나. 해외직접투자 미신고한 1개의 페이퍼컴퍼니를 통한 해외예금거래 미신고 계좌를 사용하는 유형 38
다. 단계적 지배구조를 취한 수개의 해외 페이퍼컴퍼니를 통한 해외직접투자 미신고와 해외예금거래 미신고 계좌를 사용하는 유형 40
3. 소결 41

제4장 역외탈세의 법적 쟁점 검토(윤해성․박미숙․서주연) 45
제1절 페이퍼 컴퍼니의 개념과 판단기준 47
1. 페이퍼 컴퍼니의 개념 47
2. 판단기준 검토 48
3. 판례상 판단기준 제시 51
4. 페이퍼컴퍼니의 개념과 판단기준 제시 55
제2절 거주자 개념과 판단기준 59
1. 개인 거주자 개념과 판단 59
가. 납세의무자로서 거주자 판단 여하 59
나. 현행법상 거주자 판단 60
다. 거주자 판단 관련 쟁점 61
라. 거주자 지위 회피전략 63
2. 법인 거주자 판단 64
가. 법인 거주자 64
나. 현행법상 내․외국법인 판단 65
다. 실질적 관리장소 선택․회피 전략 67
제3절 사기나 그 밖의 부정한 행위유형 70
1. 개관 70
2. 조세범 처벌법상 사기나 그 밖의 부정한 행위 71
가. 사기나 그 밖의 부정한 행위 71
나. 고의 73
다. 소결 74
3. 실무상 사기 그 밖의 부정한 행위유형 75
가. 해외직접투자 신고한 1개의 페이퍼컴퍼니의 명의로 거래하는 유형(제1유형) 75
나. 해외직접투자 미신고한 1개의 페이퍼컴퍼니를 통한 해외예금거래 미신고한 계좌를 사용하는 유형(제2유형) 77
다. 단계적 지배구조를 취한 수개의 해외 페이퍼컴퍼니를 통한 해외직접투자 미신고와 해외예금거래 미신고 계좌를 사용하는 유형(제3유형) 80
라. 소결 83

제5장 정책적 방안 제시(윤해성) 85
제1절 역외탈세 판단기준 명문화 87
1. 역외탈세 판단근거의 필요성 87
2. 역외탈세의 고의 입증과 배당간주 과세제도에 따른 제약 88
3. 차명계좌와의 관련성 입증 91
4. 실질적인 귀속 소득 파악 93
5. 실질적인 귀속 주주 파악 94
제2절 형사처벌의 합리화 방안 97
1. 형사처벌의 필요성 97
2. 유형별 검토 98
제3절 입법적 필요성 검토 99
1. 입증책임의 완화 내지는 입증책임의 전환 99
2. 역외탈세 실질(실질적 장소와 실질적 주체)에 따른납부의무 부과 101
3. 유형별 입법적 제안 105

제6장 결론(윤해성) 109

참고문헌 117

Abstract 119

종래 국제적으로 조세회피처와 이를 이용한 자금세탁 등에 대한 문제가 꾸준히 제기되어 왔으나 최근 다시금 크게 부각된 계기는 미국, 유럽 각국, 일본 등의 국가들이 재정난을 겪게 되면서부터이다. 이에 경제협력개발기구(OECD)는 1998년 유해조세경쟁 보고서를 통해 조세피난처 문제를 인식하고 이를 해결할 통일적 기준 및 절차를 마련할 필요성을 제기한바 있다. 본 보고서는 우선 역외탈세의 개념 및 그와 관련된 현행 법령을 정리하고 판례를 통하여 역외탈세의 유형을 분석하고자 한다. 그 다음으로 역외탈세에서 법적 쟁점이 되는 페이퍼컴퍼니 및 거주자의 개념과 판단기준, 사기 그 밖의 부정한 행위유형을 검토할 것이다. 마지막으로 역외탈세와 관련하여 주요한 정책적 방안을 제시하기로 한다.
제2장에서는 역외탈세의 개념과 관련법령을 정리하였다. 역외탈세는 일반적으로 대한민국 영토 밖에서 이루어진 탈세사건을 두루 일컫는 개념이나 실무상 문제되는 영역은 통상 조세피난처에 가공회사를 설립한 후 그 회사가 수익을 올린 것처럼 관계서류를 조작하여 국내에 세금을 납부하지 않거나 그 납세의무를 축소하려는 탈세행위이다. 연구대상으로서 역외탈세와 구분되어야 할 개념은 조세포탈과 조세회피이다. 조세포탈은 조세범 가운데 비난가능성이 가장 높은 행위에 대해서 형사적인 제재까지 가능하도록 하는 조세범 처벌법 제3조를 위반하는 탈세행위이다. 조세회피는 직접적으로 법을 위반한 것은 아니지만 우회적인 수단을 이용하여 법이 금지하고 있는 내용을 실질적으로 실현한 경우로서 탈세, 조세포탈, 그리고 절세 사이의 중간개념이다. 국제 조세회피를 규율하는 일반적인 규정은 없으나 현행법상 국세기본법 제14조 제1항과 국제조세조정에 관한 법률 제2조의2에 따른 실질과세의 원칙과 국제조세조정에 관한 법률 제17조 제1항의 조세회피방지규정을 적용하고 있다.
제3장에서는 판례를 바탕으로 역외탈세에 적용되는 법리를 고찰하고 역외탈세의 행위유형을 구분하였다. 현재 실무상 문제되는 역외탈세의 행위유형은 다음과 같다. 가장 기본적인 유형으로서 해외직접투자를 신고한 1개의 페이퍼컴퍼니의 명의로 거래하는 유형(제1유형), 해외직접투자를 ‘미신고’한 1개의 페이퍼컴퍼니를 설립하고 해외예금거래에 있어서 ‘미신고’한 계좌를 사용하는 유형(제2유형), 그리고 최초 1개의 페이퍼컴퍼니를 해외에 설립한 후 페이퍼컴퍼니 앞으로 이익을 이전하여 그 금원을 실질적으로 지배․관리하면서 외양상으로는 다른 수개의 페이퍼컴퍼니를 설립하는 방법으로 복잡하게 변경하고, 그러한 페이퍼컴퍼니를 이용하여 수차례 송금을 주고받는 유형이 그것이다(제3유형).
제4장에서는 역외탈세에서 법적 쟁점이 되는 페이퍼컴퍼니 및 거주자의 개념과 판단기준, 사기 그 밖의 부정한 행위유형을 검토하였다. 먼저 페이퍼컴퍼니는 일반적으로 조세에 대한 피난처 내지 은신처로 사용될 가능성이 높다. 그러나 해외에 페이퍼컴퍼니를 설립한 행위 자체만으로는 원칙적으로 위법하지 않으며 국제조세조정에 관한 법률 제17조, 제18조의 특정외국법인으로 의율될 뿐이다. 페이퍼컴퍼니를 통한 역외탈세를 판단하는 기준도 정립되지 않은 실정이다. 이에 미국, 영국, 독일, 프랑스, 일본에서 페이퍼컴퍼니를 판단하는 기준을 소개하고 앞서 제2장에서 구분한 역외탈세의 유형에 따라 페이퍼컴퍼니의 개념도 그 불법성이나 위법성의 정도, 실질적인 주체에 따라 외국법인 또는 페이퍼컴퍼니로 구분하여 판단하는 방식을 제시하였다.
다음으로 거주자의 개념과 판단기준을 개인과 법인으로 나누어 살펴보았다. 역외탈세는 역외라는 장소적 개념이 중요한 의미를 가지며 역내 거주자의 역외 과세대상에 관한 문제로 정리될 수 있다. 개인 거주자에 대해서는 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 및 동법 시행령 제2조 제1항, 제2항에서 정하고 있으며 이를 판단하는 기준으로 주소와 거소, 생활관계의 객관적 사실, 체류일수, 다른 나라에서의 세금 납부 등이 쟁점이 될 수 있다. 법원은 과세권을 회피하기 위한 거주지 이전에 대해서 법리상 비거주자에 해당하는 경우에도 그 의도를 중시하여 적극적으로 거주자 개념을 확대적용하고 있지는 않다. 법인에 있어 개인 거주자는 법인세법 제1조 제1호가 정하는 내국법인이다. 법원은 내․외국법인을 판정하는 기준으로 OECD 모델조제조약 및 그 주석서의 “실질적 관리장소”에 관한 개념과 판단요소를 거의 그대로 차용하여 판단하고 있다.
마지막으로 사기나 그 밖의 부정한 행위유형에서는 앞서 제3장에서 구분한 역외탈세의 행위유형에 있어 조세범 처벌법 제3조 제1항 조세포탈죄의 핵심적인 구성요건이자 행위태양인 “사기 그 밖의 부정한 행위”에 해당할 여지가 없는지를 중심으로 분석하였다. 제1유형은 원칙적으로 조세회피행위로서 조세포탈범이 될 수 없으나 외국환 관련 법령에 따른 국내 조세부담을 회피하기 위해 해외법인을 허위로 청산․변경신고하여 탈루하는 경우 조세포탈범에 포섭될 가능성이 있다. 제2유형에서는 해외 페이퍼컴퍼니의 설립․운영에 관한 무신고 또는 허위신고와 더불어 타인 명의로 페이퍼컴퍼니를 설립하거나 해외예금거래계좌를 이용하는 차명행위, 과세대상인 거래 내지 소득에 대한 적극적 은닉행위가 있을 수 있으며 이는 “사기 그 밖의 부정한 행위”로 인정될 수 있다. 나아가 제3유형은 해외 페이퍼컴퍼니를 이용한 단계적 출자구조 및 명의신탁, 비거주자 위장을 통해서 거래나 소득, 그 실질적 주체를 적극적으로 은폐한 경우로서 그 불법성 내지 위법성이 제1유형, 제2유형에 비하여 현저하여 조세포탈죄가 성립할 가능성이 높다.
제5장에서는 역외탈세를 판단하고 규율하는 정책적 방안을 제시하였다. 우선 역외탈세에 관한 판단기준을 명문화할 필요가 있다. 현행 국제조세조정에 관한 법률상 배당간주과세제도나 조세범 처벌법상 조세포탈죄를 통해 역외‘탈세’를 인정하는 것에는 제약이 있으므로 고의, 차명계좌와의 관련성, 실질적 귀속 소득이나 주주의 파악에 있어 입증책임을 완화 내지 전환하거나 실질에 따라 과세하는 입법안이 고려될 수 있다. 나아가 형사처벌에 있어서도 형법상 불법성의 정도와 책임․비례의 원칙을 기준으로 조세회피행위와 앞서 구분한 역외탈세의 각 행위유형을 구별하여 각 유형별로 적정한 형사제재가 있도록 합리화할 필요가 있다.
이를 바탕으로 제6장 결론 부분에서는 최근 역외탈세에 대한 대응이 활기를 띠면서 국제탈세정보교환협의체(JITSIC) 가입, 해외금융계좌신고제 신설, 국세청 역외탈세추적전담센터 운영 등이 이루어졌다. 이는 조세형평주의에 비추어 바람직할 수 있으나 조세법률주의의 형해화와 과세권의 남용에 이를 가능성도 완전히 배제할 수 없다. 따라서 실질과세의 원칙에 있어 원칙적으로 법률상 개별적이고 구체적인 부인규정을 둠으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 그 실효성을 확보할 수 있을 것이다.